증여재산가액과 동일인에 대한 증여는 증여자가 직계존속인 경우 그 직계존속의 배우자가 증여한 증여재산가액을 합산하여 증여재산가액을 계산하고 증여재산공제를 함으로써 증여세 세율이 달라지게 되어 세부담의 증가를 가져오게 된다. 즉 직계존속과 그 배우자가 10년 이내 증여를 하는 경우 합산하여 과세하는 것을 말합니다.
1. 증여재산가액
증여재산가액은 해당 증여일 전 10년 이내 동일인으로부터 증여받은 증여세 과세가액의 합계액이 1천만원 이상인 경우에는 그 과세가액을 해당 증여세 과세가액에 가산한다. 이 경우 동일인에는 증여자가 직계존속인 경우 배우자를 포함한다.
(1) 10년 이내의 계산
기간을 일, 주, 월, 년으로 정한 때에는 민법의 규정에 의하여 초일을 산입하지 아니하고 기간의 만료일을 계산한다.(재산46014-1691, 1996.7.13.)
예를 들어 설명하도록 하겠습니다.
- 2013.6월에 부로부터 3억원을 증여받고 2023.5월에 모로부터 2억원을 증여받은 경우 증여세과세가액은 부와 모의 증여재산가액을 합하여 5억원이 됩니다. 즉, 2013.6월에 증여한 3억원은 10년간 합산대상 증여재산가액에 포함하여 증여세를 과세하게 됩니다.
- 2018.9월에 부로부터 5백만원을 증여받고, 2023.3월에 부로부터 12백만원을 증여받은 경우 증여세과세가액은 12백만원입니다. 즉, 해당 증여일 전 10년 이내에 동일인으로부터 받은 증여재산가액(과세가액을 의미)을 합친 금액이 1천만원 이상일 때에만 합산하여 증여세과세가액에 포함하여 과세합니다.
- 2018.9월 부로부터 3천만원(채무 2.5천만원 포함)을 증여받고 2023.3월에 부로부터 12백만원을 증여받은 경우 증여세과세가액은 12백만원입니다. 즉, 3천만원에서 채무 2.5천만원을 차감한 5백만원은 증여세 과세가액이 1천만원 이상에 해당하지 않으므로 합산대상 증여세 과세가액에 해당하지 아니합니다.
- 2017.9월에 부로부터 10억원을 창업자금으로 증여받아 조세특례를 적용받고 2023.3월에 부로부터 현금 2억원을 증여받은 경우 증여세 과세가액은 2억원입니다. 즉, 조세특례제한법의 창업자금은 다른 증여재산과 합산하지 아니합니다.
2. 동일인에 대한 증여
동일인에 대한 증여란 증여자가 직계존속인 경우에는 그 직계존속의 배우자를 포함합니다. 예를들어 부모를 동일인으로 보며, 조부모를 동일인으로 본다는 것입니다. 상증법상 부모, 조부모로 부터 증여받은 재산은 동일인으로 보아 증여세를 합산하여 과세하는 규정입니다.
그러나 직계존속의 배우자가 이혼 또는 사별한 경우에는 동일인으로 보지 않으며 부와 계모 또한 동일인으로 보지 아니합니다.(재산세과-399, 2010.6.16.)
예를들어 설명하도록 하겠습니다.
- 2018.1월 모로부터 증여받고 2023.10월 부로부터 증여받은 경우 합산합니다. 즉 부와 모는 동일인으로 보는 것입니다.
- 2018.2월 조부로부터 증여받고 2023.4월 부로부터 증여받은 경우 합산대상이 아닙니다. 조부와 부는 동일인으로 보지 않습니다.
- 2016.3월 부로부터 증여받고 부모가 이혼한 후 2023.11월 모로부터 증여받은 경우 합산대상이 아닙니다. 이혼한 부와 모는 동일인으로 보지 않습니다.
- 2017.4월 모로부터 증여받고 모가 사망 후 2023.3월 부로부터 증여받은 경우 합산대상이 아닙니다. 부부 중 일방이 사망한 경우 동일인으로 보지 않습니다.
- 동일인이 아닌 백부와 백모로부터 증여받은 증여세 과세가액은 합산하지 아니합니다. 백부와 백모는 직계존속이 아니기 때문입니다.
3. 합산하는 증여재산가액의 계산
합산하는 증여재산가액의 계산은 재차증여재산의 합산과세시 증여재산가액은 각 증여일 현재의 재산가액을 말합니다.(상증통칙 47-0-2)
연대납세의무자에 해당하지 아니한 자가 수증자를 대신하여 납부한 증여세는 대신 납부할 때마다 증여에 해당되어 합산과세합니다. 이 경우 주식명의 수탁자에게 과세된 증여세를 명의신탁자가 대신 납부한 경우에는 재차증여에 해당하지 안는다(조심2012구408, 2012.11.29.)
증여세의 연대납세의무자는 원칙적으로 수증자이지만 수증자로부터 조세채권확보가 곤란하거나 수증자가 비거주자인 경우에 해당되면 해당 증여세에 대해 증여자도 연대납세의무를 진다.
증여자가 연대납세의무자에 해당되는 경우에는 세무서장은 그 사유를 증여자에게 통지하여야 하며 납부통지를 하지 아니하거나 납부통지가 취소된 경우에는 연대납세의무가 성립되지 아니하며 납세고지의 효력도 발생하지 아니한다.(재경부재산46014-103, 1995.3.20.)
수증자가 비거주자이거나 명의신탁재산 증여의제로 과세된 경우에도 증여자에게 증여세를 납부하게 할 때에는 그 사유를 알려주어야 한다. 거주자가 증여일 현재 비거주자인 수증자에게 국내에 있는 재산을 증여하고 연대납세의무 통지를 받기 전에 수증자가 납부하여야 할 증여세를 납부한 경우, 증여자가 납부한 증여세는 증여재산에 해당하지 아니한다.(서면-2016-법령해석재산-3788, 2016.10.25.)
증여자가 연대납세의무자로서 수증자의 증여세를 대신 납부하는 경우에는 재차증여가 아니므로 증여세가 과세되지 않지만 연대납세의무 없이 증여자가 증여세를 대신 납부하면 새로운 증여에 해당되어 대신 납부할 때마다 증여세가 과세된다(서면4팀-1050, 2008.4.29.)
4. 동일인 증여시 합산배제 증여재산
| 합산하지 않는 증여재산 | 비 고 |
| 합산배제증여재산(상증법 제47조 1항) | |
| 창업자금(조특법 제30조의5 10항) | 5억원 공제 |
| 중소기업 가업승계 주식 등(조특법 제30조의6 3항) | |
| 영농자녀가 증여받은 농지 등(조특법 제71조 6항) | |
| 직계존속의 배우자 이혼, 사망 등 | |
| 증여세 비과세재산(상증법 제46조) | |
| 공익법인 등에 출연한 재산(상증법 제48조) | |
| 공익신탁 재산(상증법 제52조) | |
| 장애인이 증여받은 재산(상증법 제52의2) |
동일인 증여시 합산배제 증여재산은 증여자 또는 증여재산의 원천을 확정하기 어려운 경우로서 재산 취득 후 해당 재산의 가치가 증가한 경우, 전환사채 등의 주식전환 등에 따른 이익의 증여, 주식 등의 상장 등에 따른 이익의 증여, 합병에 따른 상장 등 이익의 증여, 재산 취득 후 재산가치 증가에 따른 이익의 증여, 특수관계법인과의 거래를 통한 이익의 증여의제, 특수관계법인으로부터 제공받은 사업기회로 발생한 이익의 증여의제에 따른 증여재산을 말한다.
또한 명의신탁재산의 증여의제, 재산 취득자금 등의 증여추정이 합산배제증여재산에 추가되었다.
5. 동일인 관련 예규판례
(1) 비거주자에서 거주자가 된 경우
비거주자가 배우자로부터 증여받고 10년 이내에 거주자가 되어 재차 증여받은 경우 증여세 과세가액은 합산하게 됩니다.(재산세과-14, 2009.8.25.)
(2) 증여재산의 합산과세(집행기준 47-36-5)
- 증여자가 동일인인 경우 해당 증여일 전 10년 이내에 동일인으로부터 받은 증여재산가액의 합계액이 1천만원 이상인 경우에는 그 가액을 증여세과세가액에 가산하며 합산배제증여재산의 경우에는 그러하지 아니하다.
- 증여자가 동일인이 아닌 경우 수증자는 동일인이나 증여자가 동일인이 아닌 경우에는 증여가 있을 때마다 증여자별, 수증자별로 과세가액을 각각 계산하여 과세한다.
- 증여재산의 합산과세시 증여재산가액은 각 증여일 현재의 재산가액에 의한다.
(3) 증여의제로 증여세가 부과된 경우에도 합산과세(47-1-2)
상속세및증여세법 제37조의 규정에 의한 토지무상사용권리의 증여의제에 해당되어 증여세가 부과된 후 토지와 건물을 양도하거나 증여함으로써 토지를 무상으로 사용하지 아니하게 된 경우에도 기부과된 증여세 중 미경과분에 상당하는 증여세를 환급하지 아니하는 것이며, 증여의제로 증여세가 부과된 경우에도 증여자가 동일인인 경우에는 같은법 제47조 제2항의 규정을 적용하여 합산과세한다.(재산상속 46014-1950, 1999.11.10.)
(4) 재차 증여시 동일인으로부터 증여받은 재산가액을 합산신고하지 않은 가액은 증여세 신고세액공제 안됨
상속세및증여세법 제69조 제2항의 규정을 적용할 때 같은법 제47조 제2항의 규정에 의하여 당해 증여세 과세가액에 가산하는 10년 이내의 증여재산가액을 합산하여 신고하지 아니한 경우 그 금액은 증여세 신고기한 내에 신고한 과세표준에 포함되지 않는다(재삼-46014-2269, 1998.11.23.)
(5) 부와 계모는 동일인으로 보지 않음(47-1-10)
상속세및증여세법 제47조 제2항의 규정에 의하여 동일인으로부터 증여받은 재산가액을 합산하여 과세할 때 부와 계모는 동일인으로 보지 않는다(재산상속46014-659, 2000.5.31.)
(6) 재차증여시 기납부 공제세액 방법(58/-1-1)
동일인으로부터 11차례에 걸쳐 재산을 증여받은 경우로서 1차 증여일부터 10년을 경과하여 9차 증여를 받은 경우 9차 증여세 과세가액에는 2차 내지 8차의 증여재산가액을 합산하는 것이며, 가산하는 증여재산의 가액에 대하여 납부하였거나 납부할 증여세액은 2차 증여받은 때는 1차 증여재산을 합산하여 계산한 증여세 산출세액에서 1차 증여재산 가액에 대한 증여세액을 기납부세액으로 공제 후의 세액, 3차 증여받은 때에는 1,2차 증여재산을 합산하여 계산한 증여세 산출세액에서 1,2차 증여재산가액에 대한 증여세액을 기납부세액으로 공제후의 세액과 같은 방법으로 계산한 2차 내지 8차 증여시마다의 세액을 합계한 금액을 말한다.(재삼46014-241, 1999.2.3.)
(7) 직계존속의 배우자를 종일인에 포함하는 경우를 제외하고 증여자별, 수증자별로 세액계산(47-1-6)
수증자 1인이 증여자 3인으로부터 동시에 증여받는 경우로서 상속세및증여세법 기본통칙 96-29-3(증여세 과세방법) 규정에 따라 증여자별, 수증자별로 세액계산을 합산한다.(재삼46014-881, 1997.4.14.)
(8) 조부와 조모로부터 재산을 순차적으로 증여받아 증여세가 합산과세된 경우, 조모의 사망으로 인하여 조모로부터 사전증여받은 재산을 상속인(수증자의 부친)의 상속재산가액에 합산하여 상속세를 과세하는 경우 기납부세액으로 공제할 증여세 산출세액을 조모로부터 사전증여받은 재산에 대하여 합산과세한 증여세 산출세액에서 조부로부터 증여받을 당시의 세액을 차감한 금액으로 한다는 청구주장의 당부
증여세 산출세액 중 조부, 조모로부터 받은 증여재산합계액에서 피상속인인 조모로부터 받은 증여재산가액이 차지하는 비율에 상당하는 산출세액을 증여세액공제액으로 계산한 것은 정당함.(조심2008서37773, 2009.10.21.)
(9) 과세, 면제 증여재산을 합산과세하는 경우 기납부세액공제액 계산방법
합산과세시 산출세액에서 증여세 면제세액을 차감한 후의 세액을 증여세 산출세액으로 하고, 1차 증여시 납부세액(증여세 산출세액 상당액을 말함)을 공제하는 방법으로 2차 증여시 납부할 세액을 계산하는 것이 타당함(서일46014-10561. 2003.05.03.)
